Les établissements bancaires assurent une mission essentielle dans la vie économique d’un pays, grâce à leur pouvoir de création monétaire, le rôle primordial dans la mobilisation de l’épargne et les relations financières extérieures. L’importance des engagements qu’ils portent et le risque systémique que leur défaillance fait courir à l’ensemble de l’économie, justifie leur statut particulier parmi les sociétés commerciales (BCEAO, 2013). C’est ainsi que l’exercice de la profession bancaire est triplement régi aussi bien par les législations nationales (le Droit des Affaires), le droit d’essence communautaire (la loi bancaire, le règlement prudentiel, le plan comptable bancaire) que par les conventions internationales (le Comité de Bâle).
Les systèmes bancaires africains ont connu d’importantes mutations au cours des dernières décennies, avec l’apparition de groupes africains et le climat de concurrence accrue. En effet, « après les indépendances, le secteur était essentiellement composé de banques étatiques et de quelques grandes banques issues des anciennes puissances coloniales. Au cours des quarante dernières années, plusieurs mutations majeures ont progressivement transformé les systèmes financiers africains » (DERREUMAUX, 2013:2).
SYSTEME DE COMPTABILITE PAR ACTIVITES
Définition, objectifs et mesure de la rentabilité
Au sein d’un même groupe d’auteurs français ou américains, il y a une divergence d’opinions de la définition de la comptabilité par activités justifiant en quelque sorte, la complexité des contours de ce concept. Elle varie selon les auteurs, suivant la finalité recherchée ou le secteur dans lequel le système est appliqué. La comptabilité par activités poursuit plusieurs objectifs scindés en deux objectifs fondamentaux. Elle permet non seulement une meilleure connaissance des coûts, même les plus cachés, mais aussi, une affectation plus précise des charges indirectes contrairement à la comptabilité traditionnelle.
Définition
La comptabilité par activités, ou Activity-Based Costing (ABC) en anglais est perçue comme une « méthode de calcul de coût, remettant en cause l’approche fondée sur les coûts complets, par la prise en compte de la notion d’activités, permettant d’apporter une information pertinente quant au pilotage de l’entreprise » (De La VILLARMOIS, 1996: 4). La définition souligne d’emblée une défaillance de la comptabilité analytique traditionnelle. En effet, pour l’auteur, l’approche par activités est la plus appropriée pour obtenir l’information pertinente et aider au pilotage de l’entreprise ; la méthode des coûts complets étant limitée pour jouer efficacement ce rôle. Toutefois, cette définition est insuffisante car elle ne précise pas la consistance même de la méthode ABC. Par contre, pour EDWARS & al. (2008:3) et AWIN (1995:123), la comptabilité par activités est “An approach to the costing and monitoring of activities which involves tracing resource consumption and costing final outputs. Resources are assigned to activities and activities to cost objects based on consumption estimates. The later utilize cost drivers to attach activity costs to outputs ».
La notion d’activité est l’élément commun à ces deux définitions. Autrement, le concept d’activité est le moteur du système de comptabilité par activités et l’élément de base du fonctionnement de l’entreprise (MILKOFF, 1996), d’où la terminologie Activity-Based Costing (ABC).
La définition la plus complète de la méthode ABC est donnée par le Consortium for Advanced Manufacturing-International (CAM-I), l’un des grands promoteurs de ladite méthode. Pour CAM-I, l’Activity-based costing « is defined as a methodology that measures the cost and performance of activities, resources, and cost objects. Specifically, resources are assigned to activities, then activities are assigned to cost objects based on their use. ABC recognizes the causal relationships of cost drivers to activities» (CAM-I glossary, 2000).
Objectifs de la comptabilité par activités
La méthode ABC est créée pour combler le gap laissé par les méthodes traditionnelles de la comptabilité analytique. Contrairement à ces dernières, elle ne se limite pas au suivi des coûts par produits ou par centres, mais permet d’identifier les coûts selon plusieurs axes (produits ou services, clients, centre de profit, projet, etc.). Grâce à son principe basé sur l’approche processus, les objectifs essentiels visés sont :
– calculer des coûts de revient pertinents en limitant les approximations de clef de répartition des charges indirectes,
– affiner les relations activités – coût de revient à partir de leurs inducteurs,
– réaliser des analyses multiaxes et révéler les dysfonctionnements et les coûts cachés,
– mesurer les performances opérationnelles et aider au pilotage stratégique de l’entreprise.
La comptabilité par activités est une technique développée, pour permettre aux dirigeants de connaître la formation des coûts et les maîtriser, suivre leur évolution et qualifier les causes de leur variation. Le principal rôle qui lui est assigné est d’identifier le coût des activités constitutives des processus, à partir des ressources consommées et de suivre la consommation de ces activités selon différents axes d’analyses. Le calcul des coûts peut avoir pour objectifs, soit d’établir une nouvelle tarification, élimer une sous activité ou mesurer la rentabilité d’un produit, etc.
Notre secteur cible est le secteur bancaire et pour plus de clarté sur la problématique portant sur le calcul de la rentabilité, il est nécessaire de donner quelques concepts de la rentabilité en milieu bancaire.
Mesure de la rentabilité en milieu bancaire
La rentabilité d’une banque ou d’une de ses agences commerciales, représente son aptitude à dégager de son exploitation des bénéfices après déduction des coûts nécessaires à son exploitation, en vue de poursuivre durablement son activité. Il existe plusieurs façons d’apprécier la rentabilité bancaire selon l’objectif poursuivi. NAULLEAU & al. (2009 : 57) propose quatre possibilités : le calcul de la rentabilité par centre de profit, par produit ou service ou encore par clients. Mais il n’insiste pas sur la pertinence de la méthode ABC, dans le calcul de la rentabilité bancaire. Les instruments d’analyse de la rentabilité en milieu bancaire sont les soldes intermédiaires de gestion, les coûts, les rendements et marges et les ratios d’exploitation.
– les soldes intermédiaires de gestion (SIG)
La mise en évidence des SIG permettent d’identifier les éléments ayant concouru à l’obtention du résultat net. Car, une agence ayant un résultat positif n’est pas forcément une agence rentable. En effet, le résultat net intègre parfois des produits et charges non récurrents, qui peuvent masquer la structure de la rentabilité. Ainsi, nous avons :
– le Produit net bancaire (PNB)
Selon OGIEN (2008 :86), « le PNB est calculé par différence entre les produits bancaires et les charges bancaires (activité d’intermédiation, activités de marchés et activités de services). Il mesure la contribution spécifique des banques, à l’augmentation de la richesse nationale et correspond à la valeur ajoutée dégagée par les entreprises non financières.
– le Résultat brut d’exploitation (RBE)
Selon NAULLEAU & al. (2009 : 25), le RBE est obtenu en déduisant du PNB, le volume des frais généraux et les dotations aux amortissements et aux provisions sur immobilisations incorporelles et corporelles ». Il permet d’apprécier la capacité d’un établissement de crédit à générer une marge, après imputation du coût des ressources et des charges de fonctionnement.
– le Résultat d’exploitation (RE)
Le RE est obtenu par la différence entre le RBE et le coût du risque qui est obtenu à partir du RBE, auquel on déduit les reprises de dotations aux provisions, déduites des dotations aux provisions.
– le Résultat courant avant impôt (RCAI)
Ce solde est obtenu après prise en compte des gains ou pertes sur actif immobilisés.
– le Résultat net (RN)
Il intègre, outre le résultat d’exploitation, les autres produits et charges de caractère le plus souvent exceptionnel, les dotations aux fonds pour risques bancaires généraux et l’impôt sur les sociétés.
– Coûts, rendements et marges
L’évaluation de la rentabilité est le fruit des variations de taux et de volume qu’il importe de pouvoir dissocier, dans l’appréciation de la situation d’une banque. La mesure de l’effet prix et de l’effet volume passe par l’analyse des coûts et des rendements, obtenus en rapprochant le montant des intérêts perçus et versés sur celui des prêts et des emprunts correspondants. Une marge globale d’intermédiation est calculée sur la base des différentes activités d’intermédiation (opérations avec la clientèle, opérations de trésorerie).
– Ratios d’exploitation
Plusieurs ratios peuvent être calculés afin de mettre en évidence les structures d’exploitation.
Les plus utilisés sont :
– le coefficient global d’exploitation
C’est le rapport des frais généraux au produit global d’exploitation. Il montre de façon synthétique la part des gains réalisés qui est absorbée par les coûts fixes.
– le coefficient de rentabilité
Ce coefficient est le rapport du résultat net aux fonds propres (capital, réserves et éléments assimilés, report à nouveau), autrement appelé Return On Equity (ROE).
– le coefficient de rendement
Il est le rapport entre le résultat net au total du bilan, autrement appelé Return On Assets (ROA).
Fondement et principe de la comptabilité par activités
Toute méthode ou découverte a un fondement, une histoire. Le plus souvent, elle découle d’un gap, d’une insuffisance ou d’un besoin de perfectionnement constaté ou vécu par les utilisateurs. Dans la discipline du contrôle de gestion, les gestionnaires se sont vus limités, dans leurs missions d’analyse des coûts avec les anciens outils dont ils disposaient. C’est ainsi qu’ils ont cherché et développé une méthode, dénommée la méthode ABC. Dans cette section nous aborderons trois points consacré chacun aux critiques de la comptabilité traditionnelle, l’origine et le principe de la comptabilité par activités.
Critiques de la comptabilité analytique traditionnelle
Les critiques faites à la comptabilité analytique traditionnelle, notamment à sa méthode de centres d’analyse sont, « l’absence de pertinence, le manque de fiabilité, l’incapacité à fournir une aide précise à la décision, outils figés et inadaptés aux évolutions » MILKOFF (1996 :4). Les centres d’analyse englobent deux catégories de charges à savoir, les charges directes et les charges indirectes. S’il est plus aisé d’affecter les charges directes au produit ou à l’entité consommatrice, cela ne l’est pas souvent des charges indirectes communes à plusieurs produits. En effet, la méthode des centres d’analyse considère les fonctions de l’entreprise comme des centres dont les coûts (charges indirectes) sont affectables aux produits, à partir des clés de répartition .
L’insuffisance de cette méthode se situe à deux niveaux, le premier étant le choix arbitraire des clés de répartition et le second, le caractère conventionnel de la répartition. Le choix arbitraire s’explique par le fait que la méthode ne permet pas d’identifier les causes réelles des coûts. Par conséquent, il est presque impossible d’identifier les coûts cachés ou les pistes d’amélioration. En outre, le fait de considérer les centres d’analyse comme critère de calcul de coûts ne permet pas d’apprécier avec pertinence la performance de l’entreprise. Dans le même registre, le caractère conventionnel de la répartition, fait que certains centres sont grevés de coûts en défaveur d’autres centres. Toute chose qui ne permet pas d’effectuer une appréciation juste du coût calculé et par ricochet, biaise la pertinence des décisions qui sont prises .
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Table des matières
INTRODUCTION GENERALE
PREMIERE PARTIE: FONDEMENTS THEORIQUES DE LA COMPTABILITE PAR ACTIVITES ET METHODOLOGIE DE RECHERCHE
Chapitre 1 : SYSTEME DE COMPTABILITE PAR ACTIVITES
1.1. Définition, objectifs et mesure de la rentabilité
1.1.1. Définition
1.1.2. Objectifs de la comptabilité par activités
1.1.3. Mesure de la rentabilité en milieu bancaire
1.2. Fondement et principe de la comptabilité par activités
1.2.1. Critiques de la comptabilité analytique traditionnelle
1.2.2. Origine de la comptabilité par activités
1.2.3. Principe de la comptabilité par activités
1.3. Apports et limites du système de comptabilité par activités
1.3.1. Apports du système de comptabilité par activités
1.3.2. Limites du système de comptabilité par activités
1.3.3. Evolution vers une comptabilité analytique plus adaptée
Chapitre 2 : CONCEPTION D’UN SYSTEME DE COMPTABILITE PAR ACTIVITES
2.1. Identification des objets de coûts
2.2. Définition de l’objectif et du champ de la démarche
2.3. Analyse des activités
2.3.1 Identification des processus
2.3.2 Identification des activités
2.3.3 Identification et quantification des inducteurs d’activités
2.4. Calcul du coût de revient
2.4.1 Identification des ressources
2.4.2 Affectation des ressources aux activités
2.4.3 Identification des inducteurs de ressources et quantification
2.4.4 Répartition du coût des inducteurs de ressources aux activités
2.4.5 Répartition du coût des activités aux objets de coûts
2.5. Gestion par les activités
Chapitre 3 : METHODOLOGIE DE L’ETUDE
3.1. Modèle de conception
3.2. Méthodes de collecte des données
3.2.1. Analyse documentaire
3.2.2. Entretiens semi-directifs
3.2.3. Observation participante
3.3. Analyse des données
3.3.1. Documents ou sources d’informations
3.3.2. Guide d’entretien
3.3.3. Protocole d’observation
DEUXIEME PARTIE : PROCESSUS DE DEPLOIEMENT DE LA COMPTABILITE PAR ACTIVITES A LA SGBF
Chapitre 4 : PRESENTATION DE LA SOCIETE GENERALE BURKINA FASO
4.1. Historique – missions – activités de la SGBF
4.1.1. Historique
4.1.2. Missions de la SGBF
4.1.3. Activités de la SGBF
4.2. Organisation de la SGBF
4.2.1. Organes de direction
4.2.2. Service Contrôle de Gestion de la SGBF
4.2.2.1. Missions du Contrôle de Gestion
4.2.2.2. Activités du Contrôle de Gestion
4.3. Quelques chiffres clés de la SGBF
Chapitre 5 : DESCRIPTION DU SYSTEME DE CALCUL DE LA RENTABILITE PAR AGENCE A LA SGBF
5.1. Système de mesure de la rentabilité
5.1.1. Système Informatique
5.1.2. Service informatique
5.1.3. Retraitement des données comptables
5.1.3.1. Ventilation des frais généraux
5.1.3.2. Traitement des produits nets bancaires
5.1.3.3. Traitement des encours
5.1.3.4. Traitement du Coût Net du Risque
5.2. Méthodologie utilisée pour calculer la rentabilité
5.2.1. Rémunération du PNB comptable
5.2.2. Traitement du RBE comptable
5.2.3. Répartition des frais généraux du siège social aux agences
5.3. Analyse des résultats
5.3.1. Analyse du système d’information
5.3.2. Analyse des processus de retraitements des données
5.3.3. Analyse de la méthodologie de calcul de la rentabilité par agence
Chapitre 6 : PROPOSITION D’UN MODELE DE DEPLOIEMENT DE SYSTEME DE COMPTABILITE PAR ACTIVITES POUR LA SGBF
6.1. Identification des objets de coûts
6.2. Définition de l’objectif et du champ de la démarche
6.3. Analyse des activités
6.3.1. Identification des processus
6.3.2. Identification des activités
6.3.3. Identification et quantification des inducteurs d’activités
6.4. Calcul du coût de revient
6.4.1. Identification des ressources à affecter aux activités
6.4.2. Identification et quantification des inducteurs de ressources
6.4.3. Affectation des ressources aux activités identifiées
6.4.4. Répartition du volume des inducteurs de ressources aux activités
6.4.5. Affectation du coût des activités à l’objet de coûts
6.4.6. Calcul du coût de revient de l’objet de coût
6.5. Gestion par activités
6.6. Recommandations et perspectives de mise en œuvre
CONCLUSION GENERALE
ANNEXES
GLOSSAIRE
BIBLIOGRAPHIE
